Ндс при приобретении работ и услуг у иностранных лиц. Налоговый агент по ндс

Налоговый агент по НДС: ответы на самые популярные вопросы

Случаи, когда лицо становится по НДС, перечислены в статье 161 НК РФ. В частности, организация признается налоговым агентом по НДС:

  • если арендует государственное или непосредственно у органов государственной власти и местного самоуправления (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
  • если приобретает товары (работы, услуги) у организаций, которые не состоят в России на налоговом учете. При этом сама организация должна состоять на учете в а местом реализации товаров (работ, услуг) должна быть территория России (п. 1 и 2 ст. 161, ст. 147, 148 НК РФ). При приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных граждан (не зарегистрированных в России в качестве предпринимателей) обязанности налоговых агентов у российских организаций не возникают (письма от 06.06.2011 № 03-07-08/166 и от 05.03.2010 № 03-07-08/62);
  • если приобретает на территории России имущество казны (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ). Исключение - приобретение (выкуп) субъектами малого и среднего предпринимательства арендованного ими имущества казны субъектов РФ и С 1 апреля 2011 года реализация такого имущества не является объектом обложения НДС (Закон от 22.07.2008 № 159-ФЗ, подп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ). Следовательно, если на арендованное имущество казны (кроме имущества государственной казны РФ) перешло к субъекту малого (среднего) предпринимательства после 31 марта 2011 года, то он не становится налоговым агентом (письма Минфина России от 23.03.2011 № 03-07-14/17, от 12.05.2011 № КЕ-4-3/7618). Если право собственности на такое имущество получено до 1 апреля 2011 года, а оплата имущества производится позже, субъекты малого (среднего) предпринимательства признаются налоговыми агентами (подп. 12 п. 2 ст. 146, письмо ФНС России от 26.04.2011 № АС-2-3/388);
  • если реализует на территории России имущество по решению суда (кроме имущества, изъятого у бывшего собственника при проведении процедуры а также имущества банкротов) (п. 4 ст. 161 НК РФ). При этом имеет значение, кому это имущество принадлежит. Так, если собственник арестованного имущества не признается (например, это компания, применяющая УСН), организация, реализующая такое имущество, не будет выступать налоговым агентом (письмо Минфина России от 11.11.2009 № 03-07-11/300);
  • если выступает в качестве посредника (с участием в расчетах) при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранными организациями, не состоящими в России на налоговом учете (п. 5 ст. 161 НК РФ).

В каком порядке налоговый агент должен рассчитать и начислить НДС

Базой для является сумма выручки (дохода) контрагента-налогоплательщика по операциям, перечисленным в статье 161 НК РФ. О них мы уже поговорили выше.

О том, включать в налоговую базу сам НДС или нет, сказано также в статье 161 НК РФ. Так, налоговая база определяется с учетом НДС:

  • при аренде государственного (муниципального) имущества непосредственно у органов и управления (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
  • при (получении) государственного или муниципального имущества, не закрепленного приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 1 ст. 161 НК РФ);
  • при покупке за государственными (муниципальными) организациями (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

Во всех этих случаях налоговые агенты начисляют налог к уплате в бюджет в день оплаты приобретаемых товаров (работ, услуг). То есть либо в момент предварительной оплаты (в полном объеме или частично), либо в момент окончательного расчета с контрагентом. Причем при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете, налоговую базу определяют по курсу на дату перечисления денег (п. 3 ст. 153 НК РФ, письмо Минфина России от 01.11.2010 № 03-07-08/303). Пересчитывать сумму налога по курсу, действующему на дату принятия товаров (работ, услуг) к учету, не нужно. Требование, предусмотренное в абзаце 4 пункта 1 статьи 172 НК РФ, на налоговых агентов не распространяется (письмо Минфина России от 03.07.2007 № 03-07-08/170).

Налоговую базу определяют без учета НДС (с учетом акцизов для подакцизных товаров), например, при реализации в качестве посредника (с участием в расчетах) товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных организаций, не состоящих в России на налоговом учете (п. 5 ст. 161 НК РФ). В подобных случаях налоговые агенты начисляют налог к уплате в бюджет либо в день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), либо в день их оплаты — в зависимости от того, какое из этих событий произошло раньше.

Размер налоговой ставки зависит от вида товаров (работ, услуг), которые организация - налоговый агент покупает или реализует на территории России.

Сумма НДС, которая должна быть перечислена в бюджет, определяется по расчетной ставке, если налоговая база включает в себя НДС. А также при получении аванса (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), при реализации которых налоговая база определяется без учета НДС (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Если в налоговую базу НДС не входит, сумму налога, которая должна быть перечислена в бюджет, считают по ставке 18 или 10 процентов. Рассчитанную таким образом сумму НДС налоговый агент обязан предъявить покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Как осуществляется уплата НДС налоговым агентом

Сумму НДС, начисленную (удержанную) в том или ином налоговом периоде (квартале), налоговый агент должен перечислять в бюджет ежемесячно равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за этим кварталом (п. 1 ст. 174, ст. 163 НК РФ). Например, за III квартал 2015 года — не позднее 26 октября (25 октября — выходной день), 25 ноября и 25 декабря.

Исключение — уплата НДС по работам (услугам), исполнителями которых являются иностранные организации, не состоящие в России на налоговом учете. Налоговый агент обязан перечислить удержанный налог в бюджет одновременно с выплатой иностранным организациям. Банкам запрещено принимать на перевод оплаты исполнителю, если одновременно с ними не предъявил платежное поручение на перечисление НДС в бюджет (абз. 2 и 3 п. 4 ст. 174 НК РФ).

В платежном поручении на перечисление НДС, в частности, укажите (Правила, утвержденные приказом Минфина России от 12.11.2013 № 107н):

  • в поле 101 «Статус лица, оформившего документ» - код 02 (налоговый агент);
  • в поле 104 «КБК» - код бюджетной классификации НДС (в 2015 году это КБК 182 1 03 01000 01 1000 110. Заметьте: КБК НДС налогового агента точно такой же, как и у обычного юридического лица - плательщика НДС);
  • в поле 106 «Основание платежа» - код ТП (платеж текущего года).

Какие проводки составляет налоговый агент по НДС

Удержание НДС из сумм, причитающихся продавцу (арендодателю), оформляют проводками:

Дебет 19 Кредит 60

— учтен НДС, предъявленный продавцом (арендодателем) (у неплательщиков НДС вместо счета 19 может быть сразу счет учета затрат);

Дебет 60 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— удержан НДС налоговым агентом.

Перечисление удержанной суммы в бюджет отражают записью:

— перечислена в бюджет удержанная сумма НДС.

Если налог перечислен в бюджет за счет собственных средств (в случае, когда своевременно налог по какой-либо причине не был удержан из средств контрагента), потребуются такие проводки:

Дебет 19 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— отражена сумма НДС, подлежащая уплате за счет собственных средств;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51

— перечислен в бюджет НДС за счет собственных средств.

При реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) иностранных организаций (не состоящих на налоговом учете в России) по договорам поручения, комиссии или агентским договорам, проводки будут следующие:

Дебет 62 Кредит 76

— реализованы товары (работы, услуги, имущественные права), принадлежащие иностранной организации;

Дебет 51 Кредит 62

— получена оплата за товары (работы, услуги, имущественные права);

Дебет 76 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

— удержан НДС из доходов иностранной организации;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51

— перечислена в бюджет удержанная сумма НДС;

Дебет 76 Кредит 51

— перечислена контрагенту полученная оплата за товары (работы, услуги, имущественные права) за минусом удержанного НДС.

Какую отчетность подают налоговые агенты по НДС

При исполнении обязанностей налоговых агентов по НДС нужно составлять счета-фактуры. Общий порядок составления этих документов пунктами 5-7 статьи 169 НК РФ.

Далее налоговые агенты - плательщики НДС отражают сведения в книге продаж и покупок (п. 22 раздела II приложения 4 и абз. 1 п. 3, п. 15 и 16 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Налоговые агенты - неплательщики НДС отражают сведения лишь в книге продаж. Кроме того, в любом случае посредники, экспедиторы, застройщики, которые от своего имени выставляют счета-фактуры или получают счета-фактуры в интересах других лиц, ведут также журнал учета счетов-фактур, полученных и выставленных в рамках посреднической деятельности (деятельности по договорам транспортной экспедиции, при выполнении функций застройщика). Журналы налоговые агенты сдают в ИФНС в составе декларации по НДС (п. 5.1 ст. 174 НК РФ).

В целом декларацию по НДС должны представлять все налоговые агенты. Подавать отчетность нужно по месту своего учета. Формат - электронный (по ТКС). Исключение: если налоговый агент — неплательщик НДС. То есть применяет спецрежим или освобожден от по статье 145 НК РФ. В таком случае можно подавать декларацию на бумаге или электронно - на выбор. Лишь в одном случае данная льгота не применяется: если налоговый агент — посредник, экспедитор или застройщик, который от своего имени выставляет счета-фактуры или получает счета-фактуры в интересах других лиц. Тогда нужно сдать отчетность электронно.

Срок представления декларации по НДС налоговым агентом во всех случаях — не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Декларацию по НДС заполняют по общим правилам (приказ ФНС РОССИИ от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@). При этом используют данные, которые отражены:

  • в книге покупок и книге продаж. Отдельно эти сведения указывают в разделах 8 и 9 декларации;
  • журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур. Отдельно эти сведения указывают в разделах 10 и 11 декларации.

За несвоевременное представление налоговая инспекция может:

  • оштрафовать организацию (ст. 119 и 119.1 НК РФ);
  • заблокировать банковский счет организации (п. 3 ст. 76, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Многие российские фирмы сотрудничают на территории РФ с иностранными организациями – напрямую или в лице их филиалов, представительств. При этом стороны сделки могут договориться, что налог на добавленную стоимость в казну перечислит российская сторона, предварительно заполнив соответствующую платёжку. То есть, фактически российская фирма выступает здесь как бы налоговым агентом по НДС. Однако существуют определённые особенности уплаты НДС за иностранного контрагента. Их уточнила ФНС России.

Для НДС действуют общие правила

Обычно зарубежная компания состоит на налоговом учете в России как по месту ведения своей деятельности через российский филиал.

Формально – на основании статей 11 и 143 Налогового кодекса РФ – плательщиками НДС на территории России закон признаёт, помимо отечественных фирм:

  • иностранные юрлица, компании и другие корпоративные объединения с гражданской правоспособностью, созданные по иностранным законам;
  • их российские филиалы и представительства;
  • международные организации;
  • их российские филиалы и представительства.

При реализации товаров/работ/услуг на территории России НДС уплачивают по итогам каждого налогового периода равными частями до 25-го числа включительно каждого из трёх месяцев, идущих за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 174 НК РФ).

По закону с 30 ноября 2016 года стала возможна уплата налога за «иное лицо» (п. 1 ст. 45 НК РФ в редакции Закона от 30.11.2016 № 401-ФЗ). В данном контексте ФНС России полагает, что исключений из данного правила в отношении НДС Кодекс не содержит. Поэтому вполне возможна уплата НДС за иностранную организацию.

То есть, в случае уплаты НДС за иностранное юридическое лицо действует общий порядок перечисления налога в бюджет, который описан выше.

Но есть важная особенность оплаты НДС за иностранного поставщика услуг: из платежных документов на перечисление налога должно быть понятно, что соответствующая сумма оплачена за конкретного плательщика.

Как оформить платёж по НДС

Отметим, что последняя редакция Правил указания информации в реквизитах распоряжений о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджет (утв. приказом Минфина от 12.11.2013 № 107н, далее – Правила) содержит правила оформления платёжек при оплате НДС за иностранную компанию иными лицами. Минфин внес соответствующие изменения в

Вот, что должно российское предприятие при уплате НДС за иностранную организацию, ведущую в России деятельность через филиал, указать в полях платежного поручения (письмо ФНС от 17.04.2018 № СД-4-3/7280):

Поскольку в рассматриваемой ситуации российская фирма всё же не выступает налоговым агентом, для такой категории плательщиков Правилами не предусмотрен новый статус в поле «101» – «Статус плательщика» (квадратное поле справа вверху). Здесь приводят статус того лица, чья обязанность по уплате НДС в бюджетную систему РФ исполняется.

И.Н. Соколова,
методолог-консультант ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

В соответствии со ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщик является налоговым агентом в следующих случаях:

1) при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранной организации, не состоящей на налоговом учете в Российской Федерации (п. 1 ст. 161 НК РФ);

2) при получении в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации, муниципального имущества, предоставленного органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления (п. 3 ст. 161 НК РФ);

3) при реализации конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству (п. 4 ст. 161 НК РФ);

4) при осуществлении предпринимательской деятельности с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на налоговом учете в Российской Федерации (п. 5 ст. 161 НК РФ) (введено Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах");

5) при исключении из Российского международного реестра судов в течение десяти лет с момента регистрации судна (кроме исключения вследствие признания судна погибшим, пропавшим без вести, конструктивно погибшим, утратившим качества судна в результате перестройки или любых других изменений) или если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена (п. 6 ст. 161 НК РФ) (введен Федеральным законом от 20.12.2005 N 168-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с созданием Российского международного реестра судов").

1. Общие принципы исчисления и уплаты НДС налоговыми агентами

Независимо от того, по какой причине организация становится налоговым агентом: приобретает товары (работы, услуги) у иностранной организации, арендует имущество у государственных и муниципальных органов или реализует конфискованное имущество, - она должна соблюдать правила, общие для всех налоговых агентов:

1) организация не освобождается от обязанностей налогового агента даже в случае, если она не является плательщиком НДС и освобождена от обязанностей налогоплательщика согласно ст. 145 НК РФ.

Например, если организация - налоговый агент применяет упрощенную систему налогообложения, то она должна оформить счет-фактуру и уменьшить полученные доходы в соответствии с подпунктом 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ на суммы НДС по оплаченным товарам (работам, услугам);

2) налоговый период для налоговых агентов устанавливается в соответствии со ст. 163 НК РФ как календарный месяц, а если ежемесячная в течение квартала выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превышает 2 млн руб., то налоговый период устанавливается согласно п. 2 ст. 163 Кодекса как квартал.

При этом сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) определяется для целей применения п. 2 ст. 163 НК РФ в соответствии с п. 1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, утвержденного приказом Минфина России от 03.03.2005 N 31н (далее - Порядок заполнения декларации).

В сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей применения п. 2 ст. 163 НК РФ не включаются сумма выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) в части осуществления деятельности, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, операции по реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, операции, перечисленные в подпунктах 2, 3, 4 п. 1 и п. 2 ст. 146 Кодекса. Кроме того, в сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг) не включаются оплата, частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), оплата операций, осуществляемых налоговыми агентами в соответствии со ст. 161 НК РФ.

Если у налогового агента собственная ежемесячная выручка от реализации товаров (работ, услуг), отражаемая в разделах 2.1, 4 и 5 декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденной приказом Минфина России от 03.03.2005 N 31н (далее - декларация по НДС), составляет в течение квартала до 2 млн руб. включительно, то налоговым периодом для него является квартал.

Соответственно налоговый агент должен перечислять НДС в бюджет не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, и в этот же срок представлять декларацию по НДС. Так, например, если организация или индивидуальный предприниматель, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, являются налоговыми агентами по уплате НДС, то налоговым периодом для них будет квартал.

В соответствии с п. 4 Порядка заполнения декларации налоговым периодом для налоговых агентов, которые сами не являются плательщиками НДС, в любом случае является квартал.

Ежеквартальное представление деклараций по НДС с превышением предельной суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) является нарушением ст. 163 НК РФ и влечет ответственность, установленную ст. 119 Кодекса;

3) уплата НДС производится налоговыми агентами согласно п. 3 ст. 174 НК РФ по месту своего нахождения;

4) сроки уплаты налога налоговыми агентами определяются по общему правилу.

На основании общего правила, установленного п. 1 ст. 174 НК РФ, уплата НДС в бюджет должна производиться не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем или кварталом), в котором была совершена операция, в результате которой хозяйствующий субъект приобрел статус налогового агента.

Из общего правила есть исключение, которое применяется к налоговым агентам.

Российские организации при приобретении на территории Российской Федерации работ, услуг у иностранных организаций обязаны согласно п. 4 ст. 174 НК РФ перечислить сумму НДС одновременно с выплатой денежных средств иностранной организации.

В соответствии с п. 6 ст. 174 НК РФ если у налоговых агентов ежемесячная выручка в течение квартала не превышает 2 млн руб., то они имеют право уплачивать налог за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2004 N 114н, для уплаты НДС по товарам (работам, услугам), реализуемым на территории Российской Федерации, предусмотрен один код бюджетной классификации - 182 1 03 01000 01 0000 110. При заполнении платежного поручения на перечисление НДС налоговый агент должен сделать отметку в поле 101, обозначив статус плательщика - налоговый агент ("02").

Код бюджетной классификации приводится в поле 104 платежного поручения;

5) налоговая ставка при исчислении суммы НДС налоговым агентом определяется в соответствии с правилами, установленными п. 4 ст. 164 НК РФ.

В соответствии с п. 1-3 ст. 161 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 настоящей статьи Кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Расчетная ставка НДС определяется по формуле:

18 /118 или 10 /110.

При реализации конфискованного имущества или при реализации имущества по договорам комиссии (поручения) с иностранными лицами, а также при реализации судна при его исключении из Российского международного реестра судов, если судно исключено из указанного реестра, или, если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, организации, признанные налоговыми агентами, определяют налоговую ставку в соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ.

Налоговый агент обязан исчислить по налоговой ставке, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ, соответствующую сумму налога, удержать ее у налогоплательщика и перечислить в бюджет;

6) декларации по НДС представляются налоговыми агентами в установленный для налогоплательщиков срок - не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом (п. 6 ст. 174 НК РФ).

Налоговые агенты в обязательном порядке заполняют титульный лист и разделы 1.1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика" и 2.1 "Расчет общей суммы налога" декларации по НДС.

Организации, которые освобождены от уплаты НДС, ставят в разделах 1.1 и 2.1 декларации по НДС прочерки.

Кроме того, налоговый агент дополнительно заполняет разделы 1.2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" и 2.2 "Расчет суммы налога, подлежащей перечислению налоговым агентом" декларации по НДС.

Организации, являющиеся налогоплательщиками и налоговыми агентами, заполняют титульный лист в одном экземпляре.

При исполнении обязанности налогового агента организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС в связи с переходом на специальные режимы налогообложения, подают декларацию по НДС за тот налоговый период (квартал), в котором НДС был удержан из дохода налогоплательщика.

В случае заполнения налоговым агентом данных по нескольким иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах Российской Федерации в качестве налогоплательщиков, или по нескольким арендодателям (органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, предоставляющим в аренду федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество) разделы 1.2 и 2.2 декларации по НДС заполняются отдельно по каждому иностранному лицу или арендодателю государственного (муниципального) имущества вне зависимости от количества заключенных с этими лицами до- говоров. При реализации конфискованного имущества налоговый агент заполняет разделы декларации по НДС в одном экземпляре.

Если налоговый агент осуществляет операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то он заполняет разделы 4, 5 декларации по НДС.

При заполнении декларации по НДС налоговый агент должен обратить внимание еще на одну особенность. Суммы, перечисляемые налоговым агентом иностранному лицу за приобретенный товар (работу или услугу) или органу государственной власти за арендуемое имущество, не включаются в показатель налоговой базы, отражаемый в разделе 2.1 декларации по НДС, так как суммы НДС, уплачиваемые налоговым агентом, учитывают на отдельном лицевом счете.

2. Приобретение товаров (работ, услуг) у иностранной организации, не состоящей на налоговом учете в Российской Федерации

2.1. Общие положения

При заключении договора на приобретение товаров (работ, услуг) с иностранной организацией российские налогоплательщики должны ответить на два вопроса, касающиеся места приобретения товаров (работ, услуг) и места регистрации иностранной организации:

1) на территории какого государства приобретаются товары (работы, услуги);

2) зарегистрирована ли иностранная организация на территории Российской Федерации как налогоплательщик?

Если эти два условия выполняются, то, перечисляя денежные средства за товары (работы, услуги) своему иностранному партнеру, организация должна удержать из этих средств соответствующую сумму НДС и перечислить ее в бюджет.

Если хотя бы одно из вышеперечисленных условий не соблюдается, то обязанностей налогового агента у организации не возникает.

Пример.

Российская торговая организация приобрела партию компьютеров у представительства немецкой фирмы, зарегистрированной на территории Российской Федерации в качестве налогоплательщика в налоговом органе. Согласованная сторонами стоимость договора составляет 1 416 000 руб., включая НДС. В данной ситуации не соблюдается второе условие, установленное налоговым законодательством, поэтому российская организация не будет являться налоговым агентом. Осуществляя оплату продавцу за приобретенный товар, организация перечислит полную стоимость партии компьютеров по договору с учетом НДС, а немецкая фирма исчислит и уплатит НДС самостоятельно.

2.2. Расчет суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет

При осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации иностранными юридическими лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, непосредственными плательщиками НДС являются эти юридические лица.

Сумма НДС исчисляется налоговыми агентами как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, причем отдельно по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (п. 1, 3 ст. 166 НК РФ).

Сумма НДС рассчитывается по ставке 18/118 или 10/110 в зависимости от вида приобретаемых товаров (работ, услуг).

Что касается оформления организацией - налоговым агентом счета-фактуры, отметим следующее.

В соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ обязанности по составлению счета-фактуры, ведению журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж возложены на налогоплательщиков.

Налоговый учет по НДС ведется на основании данных, полученных из книг покупок и книг продаж, куда заносятся сведения, содержащиеся в счетах-фактурах. Данные этих книг являются, в свою очередь, основанием для заполнения декларации по НДС. Поэтому, несмотря на то что НК РФ напрямую не обязывает налогового агента самостоятельно выписывать счета-фактуры, мы рекомендуем читателям журнала оформлять и отражать удержанные и перечисленные в бюджет суммы НДС как в книге продаж, так и в книге покупок (если налогоплательщик имеет право на соответствующий налоговый вычет).

Налоговый агент, на которого возложены обязанности по исчислению, удержанию НДС у иностранного лица, а также по перечислению суммы этого налога в бюджет, составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "за иностранное лицо" (см. письмо УМНС России по г. Москве от 27.08.2004 N 24-11/55681 <Об обложении НДС работ, выполненных иностранной организацией>).

В строке "Продавец" налоговый агент указывает иностранное лицо, из доходов которого удержан НДС. Строки "ИНН" и "КПП" не заполняются.

Заполнение граф счета-фактуры производится в следующем порядке:

Графа 5 "Стоимость товаров (работ, услуг) всего без налога" - не заполняется;

Графа 7 "Налоговая ставка" - приводится расчетная ставка НДС - 18/118 или 10/110;

Графа 8 "Сумма налога" - отражается сумма удержанного НДС;

Графа 9 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога" - приводится общая сумма дохода, выплаченного иностранному лицу.

Составленный счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы НДС за иностранное лицо.

В книге покупок счет-фактура, составленный налоговым агентом за иностранное лицо, регистрируется в том отчетном периоде, в котором выполнены все условия, перечисленные в ст. 171-172 НК РФ (см. письмо УМНС России по г. Москве от 27.08.2004 N 24-11/55681). Следовательно, счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы НДС за иностранное лицо.

2.3. Уплата НДС налоговым агентом

В отношении организаций - налоговых агентов, приобретающих товары на территории Российской Федерации у иностранной организации - нерезидента, налог уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем, кварталом), в котором организация осуществила операцию, в результате которой она приобрела статус налогового агента (п. 1 ст. 174 НК РФ).

Организации - налоговые агенты, которые приобретают услуги (работы) , должны руководствоваться п. 4 ст. 174 НК РФ, согласно которой в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата НДС производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Контроль за уплатой НДС налоговым агентом осуществляется банком, обслуживающим налогового агента. Кредитная организация не имеет права принимать от налогового агента поручение на перевод денежных средств в пользу вышеуказанных иностранных лиц, если этот налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату НДС с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

На практике нередко встречаются случаи, когда российская организация рассчитывается с иностранной организацией не в рублях, а в иностранной валюте.

В соответствии с п. 3 ст. 153 НК РФ расходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату фактического осуществления расходов.

При оплате приобретенных у иностранного налогоплательщика товаров (работ, услуг) налоговый агент в качестве даты фактического осуществления расходов принимает дату перечисления денежных средств.

Причем согласно п. 3 ст. 45 НК РФ налоговый агент должен уплатить НДС в бюджет в российской валюте.

2.4. Как получить налоговый вычет по НДС

Налоговый агент может при определенных условиях принять к вычету сумму НДС, удержанную из средств, перечисляемых иностранной организации. Эти условия следующие:

Российская организация является плательщиком НДС (п. 1 ст. 171 НК РФ);

Товары (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);

Сумма НДС по этим товарам (работам, услугам) удержана из средств, перечисленных иностранной организации, и уплачена в бюджет (п. 3 ст. 171 НК РФ).

Из положений п. 3 ст. 171 НК РФ следует, что к вычету может быть предъявлена только сумма НДС, которую налоговый агент удержал из доходов, полученных иностранным налогоплательщиком. Если же по какой-либо причине российская организация не произвела такое удержание НДС и осуществила уплату этого налога в бюджет за счет собственных средств, то она не имеет права на вычет.

Для подтверждения правомерности осуществления вычета НДС при приобретении налогооблагаемых товаров (работ, услуг) должны быть выполнены условия, установленные п. 1 ст. 172 НК РФ, а именно: налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Пример.

Немецкая компания, не зарегистрированная на территории Российской Федерации в качестве налогоплательщика, оказала российской организации инжиниринговые услуги. Стоимость услуг по контракту составила 17 700 евро, включая НДС. Российская сторона оплатила услуги немецкой компании 13 февраля 2006 года.

Для инжиниринговых услуг основным критерием для определения места реализации услуги является место осуществления деятельности покупателя (подпункт 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Покупатель осуществляет деятельность на территории Российской Федерации; следовательно, данные услуги облагаются НДС по ставке 18 %.

Сумма НДС, которая должна быть уплачена российской организацией, исполняющей обязанности налогового агента, исчисляется следующим образом:

17 700 евро х 18/118 = 2700 евро.

При определении налоговой базы расходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату фактического осуществления расходов (п. 3 ст. 153 НК РФ).

В нашем примере такой датой является дата перечисления денежных средств.

В соответствии с требованиями п. 4 ст. 174 НК РФ российская организация перечислила сумму НДС в бюджет одновременно с выплатой денежных средств немецкой стороне.

По данным Банка России курс евро составлял:

Рабочим планом счетов предусмотрены следующие счета:

- 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

- 26 "Общехозяйственные расходы";

- 51 "Расчетные счета";

- 52 "Валютные счета";

- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

- 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Налог на добавленную стоимость" (68-2);

- счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы" (91-2).

В учете российской организации должны быть оформлены следующие проводки:

Корреспонденция счетов

Сумма,
руб.

Дебет

Кредит

Приняты к учету оказанные услуги без учета НДС
[(17 700 евро - 2700 евро) х 35,7914 руб./евро]

Учтен НДС со стоимости услуг немецкой компании (2700 евро х 35,7914 руб./евро)

Удержан НДС из суммы дохода, подлежащей выплате немецкой компании
(2700 евро х 36, 1 576 руб./евро)

Перечислены денежные средства по контракту
[(17 700 евро - 2700 евро) х 36, 1 576 руб./евро]

Отражена отрицательная курсовая разница

НДС уплачен в бюджет

Скорректирована сумма НДС, подлежащая вычету

НДС предъявлен к вычету

2.5. Погашение задолженности перед иностранным партнером неденежными средствами

Организация может погасить свою задолженность перед контрагентом не денежными средствами, а передачей какого-либо вида имущества, в том числе основных средств, материалов, товаров, ценных бумаг и т.д. Законодательство не запрещает такие операции, однако в НК РФ расчет с бюджетом по НДС посредством передачи имущества не предусмотрен.

Таким образом, если российская организация рассчитывается с иностранным поставщиком без использования денежных средств, то обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налога в бюджет по такой сделке у российской организации не возникают.

Об этом говорится и в п. 10 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Но в этом случае налоговый агент обязан в течение одного месяца с даты проведения расчета (в том числе частичного) с иностранным контрагентом письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о сумме задолженности иностранной организации. Налоговый агент должен сообщить налоговому органу в произвольной форме источник выплаты дохода, дату выплаты, причины, по которым представляется невозможным удержать сумму НДС, и саму сумму неудержанного налога.

3. Налогообложение при осуществлении посреднической деятельности по договорам с иностранными лицами, не состоящими на налоговом учете
в Российской Федерации

До 1 января 2006 года российские организации, которые заключали агентский (посреднический) договор на поставку товаров с иностранной организацией, зарегистрированной вне территории Российской Федерации, не признавались налоговыми агентами при выплате доходов.

В соответствии с п. 5 ст. 161 НК РФ комиссионеры (агенты) признаются налоговыми агентами только при реализации товаров.

В соответствии с п. 5 ст. 161 НК РФ налоговая база определяется в этом случае налоговым агентом как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы НДС.

При реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговые агенты применяют ставку НДС в размере 18 % (п. 3 ст. 164 НК РФ).

При этом налоговые агенты обязаны дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Налоговые агенты уплачивают НДС при осуществлении посреднической деятельности по договорам с иностранными лицами, не состоящими на налоговом учете в Российской Федерации, не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (месяцем, кварталом).

В соответствии с абзацем вторым п. 3 ст. 171 НК РФ организации, приобретающие статус налогового агента при реализации на территории Российской Федерации товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с вышеуказанными иностранными лицами, не имеют права на получение вычета по НДС.

4. Налогообложение при аренде государственного и муниципального имущества

Заключение договоров аренды имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, требует от организации-арендатора, являющейся налоговым агентом, выполнения обязанности по исчислению, удержанию и уплате НДС в бюджет.

На основании п. 1 ст. 212 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) в Российской Федерации признаются частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности. При этом права всех собственников защищаются законом и судом равным образом.

Согласно п. 1 ст. 214 ГК РФ государственной собственностью в Российской Федерации являются:

1) имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации (федеральная собственность);

2) имущество, принадлежащее на праве собственности субъектам Российской Федерации - республикам, краям, областям, городам федерального значения, автономной области, автономным округам (собственность субъектов Российской Федерации).

В соответствии с п. 1 ст. 215 ГК РФ муниципальной собственностью является имущество, принадлежащее на праве собственности городским и сельским поселениям, а также другим муниципальным образованиям. Органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, могут приобретать собственность и осуществлять имущественные права и обязанности, выступать в суде от имени муниципальных образований.

Аренда - это предоставление арендодателем (собственником имущества или иным уполномоченным лицом) арендатору (организации или индивидуальному предпринимателю) имущества за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Напомним, что на основании п. 2 ст. 609 ГК РФ договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом. Вместе с тем п. 2 ст. 651 ГК РФ определено, что государственной регистрации подлежат договоры аренды здания или сооружения, если они заключены на срок не менее года.

Арендуемое имущество может находиться в хозяйственном ведении или в оперативном управлении учреждений, казенных предприятий или государственных органов.

В соответствии с п. 2 ст. 295 ГК РФ предприятие не вправе продавать принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду, отдавать в залог или иным способом распоряжаться этим имуществом без согласия собственника.

Остальным имуществом, принадлежащим предприятию на праве хозяйственного ведения, предприятие распоряжается самостоятельно.

Возможна ситуация, при которой предприятие сдает в аренду недвижимое имущество, которое ему принадлежит на праве хозяйственного ведения, без согласия собственника имущества. Согласно ст. 168 ГК РФ такая сделка аренды недействительна и влечет для сторон неблагоприятные последствия, предусмотренные гражданским законодательством.

В договоре на аренду федерального имущества должны быть определены объем арендной платы, сроки и порядок ее внесения. С 1 июля 1998 года распоряжением Мингосимущества России от 30.04.1998 N 396-р введен единый порядок определения величины перечисляемой в федеральный бюджет арендной платы за пользование находящимися в федеральной собственности зданиями, строениями, сооружениями и отдельными помещениями.

Порядок расчета арендной платы за пользование федеральным недвижимым имуществом установлен распоряжением Мингосимущества России от 14.05.1999 N 671-р.

Доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и расположенного на территории Российской Федерации, перечисляются в соответствии с порядком, установленным федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий год.

Оформление расчетных документов при перечислении арендной платы осуществляется арендатором в соответствии с Правилами указания информации в полях расчетных документов на перечисление налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации (приложение N 2), утвержденными приказом Минфина России от 24.11.2004 N 106н.

Положением о порядке осуществления операций по использованию средств, поступающих в федеральный бюджет от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное бюджетное финансирование, утвержденным приказом Минфина России от 30.06.2004 N 57н, установлено, что арендная плата за пользование федеральным имуществом, закрепленным за арендодателями, перечисляется арендаторами в доход федерального бюджета на счета управлений федерального казначейства Минфина России по субъектам Российской Федерации, открытые на балансовом счете N 40101 "Доходы, распределяемые органами федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации".

Пеня за неуплату или неполную уплату арендной платы за аренду федерального имущества в установленный договором срок перечисляется арендаторами в доход федерального бюджета по коду 2010241 "Прочие доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности" классификации доходов бюджетов Российской Федерации.

Арендодатели уведомляют арендаторов о реквизитах счетов N 40101 и порядке оформления расчетных документов на перечисление в доход федерального бюджета арендной платы и пеней за неуплату или неполную уплату арендной платы в соответствии с вышеуказанным Положением.

В соответствии с п. 3 ст. 161 НК РФ при заключении договора аренды имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, организация-арендатор признается налоговым агентом, который должен исчислить, удержать из доходов, выплачиваемых арендодателю, НДС и уплатить его в бюджет.

Согласно письму ФНС России от 14.02.2005 N 03-1-03/208/13 "О налогообложении НДС аренды помещений" организации признаются налоговыми агентами, если они арендуют имущество непосредственно у органов государственной власти и управления и (или) органов местного самоуправления.

Поэтому даже неплательщики НДС либо лица, освобожденные от обязанности плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, признаются налоговыми агентами, если являются арендаторами вышеуказанного имущества, и несут ответственность в случае неисполнения возложенной на них функции по удержанию и уплате НДС.

Возможность исполнить функцию налогового агента у арендатора появляется только по факту перечисления денежных средств арендодателю.

Так как налоговые агенты обязаны исчислить, удержать из доходов, выплачиваемых арендодателю, сумму НДС, такая обязанность возникает у них в момент перечисления денежных средств арендодателю.

Налоговый агент определяет налоговую базу как сумму арендной платы с учетом налога.

Поэтому при заключении договора аренды читателям журнала необходимо проследить за тем, чтобы арендодатель предусмотрел сумму НДС в составе арендной платы, причем сумма налога должна быть выделена отдельной строкой.

Если услуги по аренде имущества оказаны арендатору, но арендная плата арендодателю в соответствии с договором не уплачена, налоговые обязательства по НДС не возникают. Фактическое потребление услуг арендатором не влечет с его стороны обязанности по уплате НДС за арендодателя. Кроме того, выделенная сумма НДС, относящаяся к услугам аренды, не включается в налоговые вычеты до момента фактического удержания суммы этого налога за счет средств, подлежащих перечислению арендодателю.

Момент исполнения обязанностей налогового агента зависит также от условий договора аренды. Многие арендодатели предусматривают порядок расчетов между сторонами таким образом, что арендная плата перечисляется авансовым платежом, например ежеквартально в срок не позднее 10-го числа первого месяца квартала. В этом случае арендатор, перечисляя сумму арендной платы, обязан удержать сумму НДС со всей суммы, выплачиваемой арендодателю.

Пример.

Организация арендует для производственных целей нежилое помещение, находящееся в муниципальной собственности. Согласно договору аренды арендная плата составляет 11 800 руб. в месяц, включая НДС, и вносится арендатором ежеквартально в срок до 10-го числа первого месяца квартала. Организация является плательщиком НДС и уплачивает налог в бюджет ежемесячно. Арендная плата за I квартал в размере 35 400 руб. подлежит уплате 10 января в соответствии с условиями договора.

Вариант 1. Расчеты с бюджетом по уплате НДС производятся арендатором в том периоде, в котором происходит перечисление арендных платежей. Согласно условиям примера арендная плата за I квартал вносится в январе и в этом же периоде производятся расчеты с бюджетом.

Корреспонденция счетов

Сумма,
руб.

Дебет

Кредит

Январь


Отражен НДС по арендной плате за текущий месяц

Перечислена арендная плата без учета НДС за I квартал

Исчислена и удержана сумма НДС с арендной платы за квартал (35400руб. : 118x18)

Произведены расчеты с бюджетом по уплате удержанного налога

Принят к вычету НДС с арендной платы, признанной в расходах за январь:

Февраль, март

Признаны расходы по аренде за текущий месяц

Принят к вычету НДС с арендной платы, признанной в расходах за текущий месяц

Организация, являющаяся налоговым агентом, составляет счет-фактуру на полную сумму арендной платы в соответствии с условиями договора с выделением суммы налога. При этом на счете-фактуре делается пометка "Аренда государственного (муниципального) имущества".

Следовательно, арендатор выписывает счет-фактуру на общую сумму 35 400 руб. с указанием НДС в размере 5400 руб.; ставка налога - 18/118.

Данные, приведенные в книге покупок и книге продаж, служат основанием для заполнения деклараций по НДС, а также для определения суммы этого налога, предъявляемой налогоплательщиком к вычету. Поэтому удержанные и перечисленные в бюджет суммы НДС налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, должны быть отражены как в книге продаж, так и в книге покупок (если налогоплательщик имеет право на соответствующий налоговый вычет).

Выписанный счет-фактура должен быть зарегистрирован у налогового агента в книге продаж с пометкой "Налог, исчисленный налоговым агентом" в момент фактического перечисления арендной платы, подтверждающего удержание налога из средств, причитающихся арендодателю.

В рассматриваемом примере в книгу продаж за январь заносится информация о выполнении обязанности налогового агента по исчислению и удержанию НДС с суммы арендной платы. В графе 4 "Всего продаж, включая НДС" указывается сумма 35 400 руб., а в графе 5б "Сумма НДС" - НДС в размере 5400 руб.

В книге покупок в качестве основания для применения налогового вычета регистрируется выписанный счет-фактура с указанием реквизитов документов, подтверждающих уплату налога в бюджет. Сумма НДС заносится в книгу покупок за январь в той доле, которая относится к расходам, связанным с оказанием услуг, признанным в данном отчетном периоде. В графе 7 "Всего покупок, включая НДС" отражается сумма 11 800 руб., а в графе 8б "Сумма НДС" - НДС в размере 1800 руб.

На основании информации, содержащейся в книге продаж и книге покупок, заполняется декларация по НДС, которая представляется не позднее 20-го февраля.

В разделе 2.1 "Расчет общей суммы налога" декларации по НДС за январь 2006 года по строке 350 приводится сумма НДС, принимаемая к вычету в январе 2006 года, в размере 1800 руб. Правомерность вычета вышеуказанной суммы подтверждается тем, что НДС уплачен в бюджет и услуга по предоставлению имущества в аренду оказана в один месяц.

По строке 130 раздела 2.2 декларации по НДС указывается налог в размере 3600 руб., исчисленный с арендной платы, перечисленной сверх ежемесячной суммы, установленной договором, что составляет долю платежей, приходящихся на стоимость арендных услуг, оказание которых произойдет в следующих периодах. Строка 170, в которой приводится сумма значений по строкам 050 и 130, показывает общую величину налогового обязательства налогового агента по перечислению удержан

Е.А. Шаронова, экономист

НДС-агенты: приобретаем что-либо у иностранца

Упомянутые в статье Письма Минфина и ФНС можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

Наиболее распространенными случаями, когда вы в качестве налогового агента будете уплачивать НДС, являютс япп. 1- 3 , 5 ст. 161 НК РФ :

  • <или> приобретение товаров (работ, услуг) у иностранца;
  • <или> аренда или покупка имущества (федерального, субъектов РФ или муниципального) непосредственно у органов власти или управления;
  • <или> продажа в качестве посредника товаров (работ, услуг) иностранца.

Кроме того, вы можете стать налоговым агентом, когда реализуете на территории РФ конфискованное имущество, имущество по решению суда, бесхозяйные ценности, клады и скупленные ценности, ценности, перешедшие по праву наследования государству, а также при просрочке регистрации судна в Российском международном реестре судо впп. 4 , 6 ст. 161 НК РФ . Но эти ситуации довольно специфические, мы их рассматривать не будем.

А начнем мы с приобретения товаров (работ, услуг) у иностранца.

Кто должен выполнять агентские обязанности

Налоговые агенты по НДС - это организации и предприниматели, которые исчисляют НДС за другого налогоплательщика, удерживают сумму налога из выплачиваемых ему доходов и перечисляют ее в бюдже тп. 1 ст. 24 НК РФ .

Выступать в роли налоговых агентов могу тстатьи 145 , , п. 4 ст. 346.26 , п. 5 ст. 346.11 , п. 12 ст. 346.43 НК РФ ; Письмо Минфина от 05.10.2011 № 03-07-14/96 :

  • плательщики НДС;
  • организации и ИП, применяющие общую систему налогообложения (ОСНО), но получившие освобождение от исполнения обязанностей НДС;
  • спецрежимники - упрощенцы, вмененщики, ИП, применяющие патентную систему налогообложения.

Условия для признания вас налоговым агентом

Когда вы покупаете у иностранца товары (работы, услуги), то налоговым агентом вы будете признаваться только при одновременном выполнении таких услови йпп. 1, 2 ст. 161 , статьи 147 , 148 НК РФ .

УСЛОВИЕ 1. Местом реализации товаров (работ, услуг) является территория РФ. А это выполняется, еслист. 147 НК РФ :

  • <или> товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется. Имейте в виду, если вы покупаете недвижимость в РФ у иностранца, то вы не будете являться налоговым агентом. Ведь иностранная организация, владеющая недвижимостью на территории РФ, в обязательном порядке ставится на учет в налоговых органа хп. 5 ст. 83 НК РФ . Так что НДС с продажи недвижимости она будет уплачивать самаПисьма Минфина от 10.04.2013 № 03-07-14/11907 ; ФНС от 07.06.2013 № ЕД-4-3/10454@ ;
  • <или> товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ;
  • <или> приобретаемые работы, услуги подпадают под условия, названные в ст. 148 НК РФ. Обратим лишь внимание, что при приобретении у иностранца работ/услуг, поименованных в подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, в частности консультационных, юридических, бухгалтерских, рекламных услуг, вы всегда будете являться налоговым агентом. Ведь местом реализации указанных работ/услуг всегда будет признаваться территория РФ, поскольку в этом случае место реализации определяется по месту ведения деятельности покупателя работ/услуг, то есть российской организации, зарегистрированной в РФподп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ ; Письмо Минфина от 08.06.2015 № 03-07-08/32978 .

УСЛОВИЕ 2. Иностранная организация не состоит на учете в российских налоговых органах. Узнать об этом вы можете:

  • попросив у иностранца копию уведомления/свидетельства о его постановке на налоговый учет в РФ (форма № 11 УП-Учет/ форма № 11 СВ-Учетутв. Приказом ФНС от 13.02.2012 № ММВ-7-6/80@ , приложения № 10 , № 12 к этому Приказу )п. 23 Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, утв. Приказом Минфина от 30.09.2010 № 117н . Если он скажет, что такого документа у него нет, значит, он не зарегистрирован в РФ;
  • пробив его по базе на сайте ФНС через сервис «Риски бизнеса: проверь себя и контрагент а»сайт ФНС . Если сведений о госрегистрации иностранца там нет, значит, он на налоговом учете не состоит.

А вот если иностранец предоставит вам копию уведомления/свидетельства о постановке на учет или вы увидите, что он есть в базе на сайте ФНС, тогда у вас не будет агентских обязанностей, он сам должен будет платить НДСп. 2 ст. 11 , п. 1 ст. 143 , пп. 1, 2 ст. 161 НК РФ .

РАССКАЗЫВАЕМ КОНТРАГЕНТУ

Предоставить налоговому агенту копию свидетельства/уведомления о постановке на учет в ИФНС в интересах самого иностранного контрагента. Иначе агент удержит с него НДС.

Заметим, что иностранные компании, которые ведут деятельность в РФ через филиалы, представительства, другие обособленные подразделения (отделения), также подлежат постановке на учет в налоговых органах и им присваиваются ИНН и КППп. 4 Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, утв. Приказом Минфина от 30.09.2010 № 117н ; п. 2 ст. 11 НК РФ . И если вы будете приобретать товары (работы, услуги) у филиала или представительства иностранной компании, то НДС платить вам не придется.

Минфин считает, что вы должны исполнять обязанности налогового агента и в случае приобретения товаров (работ, услуг) у иностранных ИППисьмо Минфина от 22.06.2010 № 03-07-08/181 .

УСЛОВИЕ 3. Договор заключается с иностранцем напрямую, а не через российского посредника, участвующего в расчетах.

УСЛОВИЕ 4. Приобретаемые товары (работы, услуги) облагаются НДС. Если же приобретаемые товары (работы, услуги) освобождены от НДС (поименованы в ст. 149 НК РФ) или их реализация - не объект налогообложения (поименованы в п. 2 ст. 146 НК РФ), тогда удерживать налог у иностранца и перечислять его в бюджет вы не должн ыПисьма Минфина от 11.07.2012 № 03-07-08/177 , от 23.11.2012 № 03-07-08/328 . Но вот декларацию по НДС все равно представить придется. Правда, заполнять в этом случае нужно будет не агентский раздел 2, а раздел 7, где отражаются не облагаемые НДС операци ипп. 3 , 35- 37 , 44 Порядка заполнения декларации по НДС, утв. Приказом ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ (далее - Порядок заполнения декларации по НДС) .

Как определить налоговую базу по НДС

Налоговую базу по НДС вы должны определять как стоимость услуг с учетом налог ап. 1 ст. 161 НК РФ . И здесь важно обратить внимание вот на что. Исчисленный НДС вам нужно будет удерживать из денег, которые вы будете перечислять иностранцу. А это означает, что иностранец получит сумму дохода за минусом налога. Поэтому эту информацию нужно донести до своего иностранного контрагента еще на стадии заключения договора. То есть вам нужно установить в контракте такую цену, чтобы и вы без проблем налог с нее удержали, и иностранец получил именно ту сумму, которую хочет. Однако некоторые иностранцы не хотят вникать в тонкости нашего налогового законодательства. В связи с этим возможны две ситуации.

СИТУАЦИЯ 1. НДС контрактом предусмотрен

Как правило, в контрактах с иностранными контрагентами приводятся такие формулировки:

  • <или> «установленная цена включает в себя сумму всех налогов, подлежащих уплате исполнителем на территории РФ»;
  • <или> «цена, в том числе НДС по ставке 18%»;
  • <или> «цена увеличивается на сумму НДС, подлежащую уплате на территории РФ»Постановление Президиума ВАС от 18.05.2010 № 16907/09 ;
  • <или> «цена, кроме того НДС».

В зависимости от формулировки контракта НДС рассчитывается такпп. 3, 4 ст. 164 НК РФ :

  • <если> цена включает в себя НДС, тогда цена умножается на расчетную ставку 18/118;
  • <если> цена увеличивается на НДС, тогда цена умножается на 18%.

СИТУАЦИЯ 2. НДС контрактом не предусмотрен

Тогда, даже если вы полностью перечислите иностранцу сумму, указанную в контракте, вам все равно придется исчислить НДС по ставке 18% и перечислить его в бюджет. Причем сделать это придется за счет собственных средст вПисьмо Минфина от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797 .

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Лучше, если в контракте с иностранцем будет указано, что цена услуг включает в себя российский НДС. И этот налог будет удержан из перечисляемого иностранцу дохода. Тогда споров с ним не будет.

А вот не перечислять налог вообще, аргументируя тем, что раз расчеты с иностранцем уже завершены, то налог удержать из его доходов невозможно, а уплата налога за счет средств налогового агента противоречит НКподп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ , не получится. Как указал ВАС, если налоговый агент сам не исчислит НДС, то при проверке налоговики вправе удержать с него нало г ; . В этом случае неприменима позиция о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога, основанная на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (то есть иностране ц)подп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ , к которому инспекция и должна предъявлять требование об уплате налога. Ведь иностранное лицо в российских налоговых органах на учете не состои тПостановление Президиума ВАС от 03.04.2012 № 15483/11 . Имейте в виду, что, помимо налога, вам придется заплатить еще и пени, которые будут начисляться до момента исполнения обязанности по уплате налог ап. 2 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57 .

Когда надо исчислить НДС и перечислить его в бюджет

Определить сумму НДС надо на дату перечисления иностранц упп. 1, 2 ст. 161 , п. 4 ст. 174 НК РФ :

  • <или> денег за реализованные товары (работы, услуги);
  • <или> аванса в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Как правило, цена товаров (работ, услуг) в контракте указана в иностранной валюте и расчеты с иностранцем также производятся в валюте. А вот исчислить НДС и перечислить его в бюджет нужно в рубля хп. 5 ст. 45 , п. 4 ст. 174 НК РФ . В связи с этим стоимость приобретенных товаров (работ, услуг) или сумму перечисленного аванса нужно пересчитать в рубли по курсу ЦБ РФ на дату перечисления денег иностранц уп. 3 ст. 153 НК РФ ; Письма Минфина от 21.01.2015 № 03-07-08/1467 , от 16.04.2012 № 03-07-08/104 . При этом рублевую сумму НДС, исчисленную с валютного аванса, вам уже не придется перерассчитывать на дату получения товаров (подписания акта о выполнении работ, оказании услуг).

ВНИМАНИЕ

В платежке на перечисление НДС за иностранца нужно указать статус плательщика «02» - налоговый агент (а не «01» - налогоплательщик). А КБК по НДС и для налогоплательщиков, и для налоговых агентов единый - 182 1 03 01000 01 1000 110.

Удержанный у иностранца НДС вы должны перечислять по своему месту нахождения (то есть по реквизитам ИФНС, в которой вы состоите на учет е)п. 3 ст. 174 НК РФ .

При этом порядок и сроки перечисления НДС в бюджет будут зависеть от того, что вы приобретаете у иностранца и в какой форме с ним рассчитываетесь:

  • <если> вы приобрели у иностранца работы или услуги и рассчитываетесь с ним в денежной форме, тогда НДС нужно перечислить в бюджет одновременно с перечислением денег иностранц уп. 4 ст. 174 НК РФ . Более того, банку прямо запрещено принимать поручение на перевод денег иностранцу, если вы не принесете платежку на перечисление НДС в бюдже тп. 4 ст. 174 НК РФ . Поэтому вам необходимо оформить сразу два платежных поручения: одно - на оплату работ или услуг, второе - на перечисление НДС. Это правило работает и при перечислении иностранцу авансов.

Если же приобретаемые работы или услуги НДС не облагаются, тогда поручение на перечисление денег иностранцу банк примет без платежки на уплату НДСПисьмо Минфина от 22.08.2013 № 03-07-05/34399 ;

  • <если> вы приобрели у иностранца товары и рассчитываетесь с ним в денежной форме, тогда удержанный НДС надо перечислить в общеустановленные сроки, то есть равными долями не позднее 25-го числа каждого из 3 месяцев, следующих за кварталом, в котором приобретены товар ып. 1 ст. 174 НК РФ ; Письмо Минфина от 01.11.2010 № 03-07-08/303 . В таком же порядке перечисляется в бюджет и НДС, исчисленный с аванса под приобретение товаров;
  • <если> вы приобрели у иностранца товары, работы или услуги, но деньги ему не перечисляли, а применили неденежные формы расчетов, тогда НДС также перечисляется в бюджет в общеустановленные сроки. То есть равными долями не позднее 25-го числа каждого из 3 месяцев, следующих за кварталом, в котором произведен зачет встречных требований (передано имущество, оказаны услуг и).

Имейте в виду, по мнению Минфина, исчислить НДС, удержать его из доходов иностранца и перечислить в бюджет нужно и в том случае, если вы иностранцу ничего не перечисляете. Например, в счет оплаты по договору вы передаете имущество или сами оказываете иностранцу услуги (выполняете работы), а потом делаете взаимозаче тПисьмо Минфина от 16.04.2010 № 03-07-08/116 . Кстати, эта позиция закреплена в Правилах ведения книги продаж. Они предписывают налоговым агентам составлять счета-фактуры и при безденежных формах расчето вп. 15 Правил ведения книги продаж, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 (далее - Правила ведения книги продаж) . И это несмотря на то, что Пленум ВАС и ВС еще в 1999 г. пришел к выводу, что у налогового агента нет обязанности удерживать налог с иностранца, если оплата ему произведена в натуральной форме, а денежных выплат не было. В этом случае налоговый агент лишь обязан в течение месяца с момента передачи имущества или оказания встречной услуги в произвольной форме письменно сообщить в ИФНС о невозможности удержать НДСподп. 2 п. 3 ст. 24 НК РФ ; п. 10 Постановления Пленума ВС № 41, Пленума ВАС № 9 от 11.06.99 . Кстати, то же самое Пленум ВАС повторил и в 2013 г.п. 1 Постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57

Если же вы не хотите спорить с проверяющими, тогда можно поступить так: неденежные расчеты с иностранцем проводить на сумму без НДС, а налог перечислять в бюджет.

Как и когда составить счет-фактуру

Счет-фактуру от имени иностранца вы выставляете себе сами не позднее 5 календарных дней со дня перечисления иностранцу аванса или денег в оплату уже поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услу г)п. 3 ст. 168 НК РФ . Это означает, что если вы товары получили (работы для вас выполнили, услуги вам оказали), но вы их еще не оплатили, то составлять счет-фактуру не нужно.

Если вы приобретаете товары (работы, услуги), которые не облагаются НДС по ст. 149 НК РФ, то счет-фактуру можете не составлят ьподп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ ; Письмо Минфина от 19.03.2014 № 03-07-09/11822 .

Как мы уже говорили, обычно товары (работы, услуги) оплачиваются иностранцам в иностранной валюте. И в этом случае стоимостные показатели в счете-фактуре вы можете указать в валют еп. 7 ст. 169 НК РФ . Но раз уж налоговую базу по НДС и сумму налога, перечисляемую в бюджет, вы считаете в рублях, удобнее и счет-фактуру заполнять сразу в рублях.

Так как счет-фактуру иностранцу вы передавать не будете, то его можно выписать в одном экземпляре.

Поскольку порядок составления счета-фактуры при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранца имеет некоторые особенности, рассмотрим его на примере.

Пример. Заполнение счета-фактуры налоговым агентом при оказании ему услуг иностранцем

/ условие / Компания J.V.S. & W.Trading spol. s r.o. (место нахождения - Чешская Республика) оказала ООО «Фокус» юридические услуги. Стоимость услуг по договору составляет 3540 евро, в том числе НДС 540 евро. ООО «Фокус» за оказанные услуги 13.07.2015 перечислило чешской компании 3000 евро (за минусом НДС). Курс евро на 13.07.2015 - 62,9474 руб/евро.

/ решение / Организация все показатели рассчитала в рублях:

  • налоговая база по НДС - 222 833,80 руб. (3540 евро x 62,9474 руб/евро);
  • НДС к уплате в бюджет - 33 991,60 руб. (222 833,80 руб. х 18/118). Он перечислен в бюджет 13.07.2015 платежным поручением № 1234;
  • стоимость услуг без НДС - 188 842,20 руб. (222 833,80 руб. – 33 991,60 руб.).

Счет-фактуру ООО «Фокус» должно оформить в одном экземпляре так.

СЧЕТ-ФАКТУРА № 1850 от « 15 » июля 2015 г. (1)

ИСПРАВЛЕНИЕ № - от « - » - (1а)

Продавец

J.V.S. & W.Trading spol. s r.o.

 (2)
Ставится прочер кподп. «д» , «е» , «ж» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры . Здесь указываетс яподп. «з» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры :
<если> оплачены товары - номер и дата платежного поручения, свидетельствующего об оплате приобретаемых товаров;
<если> оплачены работы (услуги) - номер и дата платежного поручения на перечисление НДС в бюджет. Указываете свои данны еподп. «и»-«л» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры .
Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права Единица измерения Количество (объ-ем) Цена (та-риф) за единицу измерения Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего В том числе сумма акциза Налоговая ставка Сумма налога, предъявляемая покупателю Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего ...
код условное обозначение (национальное)
1 2 2а 3 4 5 6 7 8 9
Юридические услуги в области налогового законодательства Чехии - - - - 188 842,20Сумма, уплаченная иностранцу по договору, без учета НДС. Если вы составляете счет-фактуру в рублях, тогда стоимостные показатели в графах 4- 6, 8 и 9 указываете в рублях и копейках. Если вы составляете счет-фактуру в валюте, тогда показатели в этих графах указывайте в долларах США и центах, либо в евро и евроцентах, либо в другой валют еп. 3 Правил заполнения счета-фактуры . Без акциза 18/118 В общем случае указывается расчетная ставка налог аПисьмо ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ . 33 991,60Указывается сумма НДС, уплаченная в бюджет. Рассчитывается она так: показатель графы 9 x показатель граф ы 7Письмо ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ . Округлять сумму НДС до полных рублей нельз яПисьмо Минфина от 22.04.2014 № 03-07-07/18585 . 222 833,80Стоимость услуг, указанная в договоре, пересчитанная в рубли по нужному курсу (показатель графы 5 + (показатель графы 5 x 18%))Письмо ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ .
Всего к оплате Х 33 991,60 222 833,80

Подписи должны быть вашего руководителя и бухгалтера (либо иных лиц, которые уполномочены (доверенностью или приказом) подписывать счета-фактур ы)п. 6 ст. 169 НК РФ .

Если вы будете оплачивать товары (работы, услуги) частично, тогда на каждую сумму частичной оплаты вам нужно будет оформлять отдельный счет-фактуру.

Агентский счет-фактуру в день его составления вы регистрируете в книге продаж за текущий кварта лпп. 2, 3 , 15 Правил ведения книги продаж . При этом в графе 2 книги продаж вам нужно указать код вида операции 06, это будет означать, что вы исчисляете НДС как налоговый аген тприложение к Приказу ФНС от 14.02.2012 № ММВ-7-3/83@ ; Письмо ФНС от 22.01.2015 № ГД-4-3/794@ .

Условия для вычета агентского НДС

Сразу скажем: если вы применяете спецрежим (упрощенку, вмененку, ИП - патентную систему налогообложения) или получили освобождение от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, то уплаченный в бюджет за иностранца НДС вы включаете в стоимость приобретенных товаров (работ, услу г)подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ .

Принять НДС к вычету могут только плательщики НДС при соблюдении таких услови йп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 , п. 3 ст. 168 НК РФ :

  • товары (работы, услуги) приобретены для использования в деятельности, облагаемой НДС;
  • эти товары (работы, услуги) приняты к учету (имеется товарная накладная, подтверждающая оприходование товаров, акт, счет или иной документ, подтверждающий факт оказания услуг, выполнения работ).

Если первичный документ выписан на иностранном языке, его нужно перевести на русский языкп. 9 Положения, утв. Приказом Минфина от 29.07.98 № 34н ; Письмо Минфина от 28.02.2012 № 03-03-06/1/106 (п. 1) . Причем если от иностранца вы постоянно получаете документы, составленные по типовой форме, в которых отличаются только цифровые показатели (например, номер, дата документа, цена и т. п.), то можно перевести их на русский язык только один разПисьмо Минфина от 03.11.2009 № 03-03-06/1/725 ;

  • имеется счет-фактура, который вы сами себе выписали;
  • имеется платежное поручение, подтверждающее перечисление НДС в бюджет за иностранца.

Имейте в виду, что если вы заплатили иностранцу аванс в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), то принять к вычету НДС, уплаченный в бюджет с этого аванса, вы сможете только после оприходования товаров, принятия к учету работ или услуг. Такой позиции Минфин и ФНС придерживаются давн оПисьма Минфина от 21.06.2013 № 03-07-08/23545 , от 29.11.2010 № 03-07-08/334 ; ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ . И объясняют ее так. Вычет НДС с аванса возможен только по суммам, предъявленным налогоплательщику продавцом товаров (работ, услу г)п. 12 ст. 171 , п. 9 ст. 172 НК РФ . Иностранец-продавец своему покупателю - налоговому агенту налог не предъявляет и счета-фактуры не выставляет. Налоговые агенты счета-фактуры выписывают себе самип. 3 ст. 168 НК РФ . А значит, право на вычет НДС у налоговых агентов возникает только после принятия ими на учет товаров (работ, услуг) на основании первичных документо вп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ .

Разумеется, недовольные налоговые агенты спорили с налоговиками в судах и дошли даже до ВАС. Но к сожалению, в 2013 г. ВАС решил, что из положений гл. 21 НК РФ усматривается именно тот подход, которого придерживаются налоговик иРешение ВАС от 12.09.2013 № 10992/13 . Так что спорить с этим сейчас нет никакого смысла. Ведь НДС вы все равно предъявите к вычету, просто немного позже.

Гораздо важнее другой момент. К вычету можно принять НДС и в тех случаях, когда налог фактически был уплачен за счет средств налогового агента. А это возможно, например, когда в договоре с иностранцем налог вообще не предусмотрен (см. ситуацию 2). Так вот ВАС указал, что в этих случаях обязанности налогового агента исчислить НДС и уплатить его в бюджет корреспондирует право на применение вычета в размере уплаченного налог аПостановления Президиума ВАС от 18.05.2010 № 16907/09 , от 03.04.2012 № 15483/11 . Радует, что Минфин и ФНС с этим согласн ыПисьма Минфина от 12.11.2014 № 03-07-08/57178 , от 05.06.2013 № 03-03-06/2/20797 , от 04.02.2010 № 03-07-08/32 ; ФНС от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ (п. 3) .

В каком периоде принять агентский НДС к вычету

Поскольку одно из ключевых условий для вычета - перечисление агентского НДС в бюджет, то заявить вычет до этого момента не получится. Принять НДС к вычету, а следовательно, и зарегистрировать агентский счет-фактуру в книге покупок вы можете в том квартале, в котором НДС был перечислен в бюджет, разумеется, если товары (работы, услуги) приняты к учету, а также если соблюдаются все остальные услови яп. 3 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ ; п. 23 Правил ведения книги покупок, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 № 1137 ; Письмо ФНС от 12.08.2009 № ШС-22-3/634@ .

Но, как мы помним, при приобретении товаров удержанный у иностранца НДС перечисляется в бюджет в общем порядке, то есть в квартале, следующем за перечислением денег иностранц уп. 1 ст. 174 НК РФ . И именно в этом периоде и надо заявить вычет, а также отразить его в книге покупок и в декларации по НДС. То есть в этом случае получится, что начисленный агентский НДС и принятый к вычету будут отражены в разных периодах:

  • начисленный НДС - в квартале, в котором перечислены деньги иностранцу (в книге продаж и в декларации по НДС);
  • принятый к вычету - в квартале, в котором налог перечислен в бюджет (в книге покупок и в декларации по НДС), то есть на квартал позже.

А вот при приобретении работ и услуг удержанный у иностранца НДС перечисляется в бюджет одновременно с перечислением денег иностранц уп. 4 ст. 174 НК РФ . Следовательно, и вычет можно заявить в квартале уплаты. И в этом случае получается, что и начисленный агентский НДС (в книге продаж), и принятый к вычету (в книге покупок) будут отражены в одном и том же квартале (в декларации по НДС). С этим согласны и Минфин, и суды

Похожие статьи